Що вважається або не вважається нематеріальними активами

Теоретично, підпадає під визначення НМА з ПСБО8:  немонетарний актив, який не має матеріальної форми (стосовно вимоги можливості ідентифікації є традиційна плутанина, описана у розділі Проблеми визначення того, що може або не може бути нематеріальним активом добірки "Нематеріальні активи"). Те, що вартість електронного цифрового підпису відноситься до групи 6 НМА за класифікацією з підпункту 138.3.4 ПКУ. Це підтверджено у "Віснику", офіційному виданні ДФСУ, дивіться роз'яснення >>).

Дивіться Облік електронного цифрового підпису.

Ця тема пов'язана з пільгою з ПДВ, тому стосовно неї є досить багато роз'яснень від податківців.

01. Спочатку перевірте, чи не відноситься сплата за умовами договору у вашому конкретному випадку до роялті. З цього приводу є Лист ДФС №320/6/99-99-15-02-02-15/ІПК від 24.05.2017, де розібрано, коли плата за комп'ютерну програму не є роялті.

Не вважаються роялті платежі, отримані:

1) як винагорода за використання комп’ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання «кінцевим споживачем»);

2) за придбання примірників (копій, екземплярів) об’єктів інтелектуальної власності, які втілені в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання;

3) за придбання речей (у тому числі носіїв інформації), в яких втілені або на яких містяться об’єкти права інтелектуальної власності, визначені в абзаці першому п.п. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, у користування, володіння та/або розпорядження особи;

4) за передачу прав на об’єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передачі прав на об’єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), за винятком випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов’язковим згідно із законодавством України.

02. Стосовно першого з наведених вище пунктів (найпоширенішого) - витрати підприємства на придбання права користування комп’ютерними програмами: це обліковується на субрахунку 127 «Інші нематеріальні активи», якщо підприємство отримало програмне забезпечення на правах використання, без отримання авторських прав за авторським договором — один свій примірник, в тому числі так звані ліцензії на використання (на відміну від наступного випадку). Підтвердження цього є у "Віснику" - читайте детальніше >>.

03. Програмне забезпечення обліковується на субрахунку 125 «Авторське право та суміжні з ним права», якщо підприємству передано авторські права за авторським договором (на відміну від попереднього випадку). Посилання на підтвердження цього "Віснику" наведено у попередньому пункті 02.

04. Вартість програмного забезпечення може обліковуватись у складі вартості об'єкту основних засобів, якщо програма є невід'ємною частиною комп'ютера (наприклад, комп'ютер придбано з ліцензійною MS Windows).

05. Є поширена практика - сплачувати за рік роботи та оновлень програми (як це відбувається зазвичай із програмами електронної звітності, що працюють на вашому комп'ютері або на сторонньому "хмарному" сервері ви отримуєте доступ до сервісу подання електронної звітності). Тоді ці витрати класифікуються як Витрати майбутніх періодів. Приклад проводок - Облік використання "хмарних" технологій.

Згідно з частиною 1 статті 433 ЦКУ та ст. 8 Закону про авторське право, веб-сайт належить до об'єктів права інтелектуальної власності (авторського права) одразу за декількома можливими пунктами:

1) як комп'ютерні програми,

2) як з бази даних до комп'ютерних програм,

3) як твори графіки,

4) як аудіовізуальні твори.

Простежте за тим, щоб була передбачена передача підприємству-замовнику виключних майнових прав на використання цього сайта у договорі на створення веб-сайта зі стороннім підприємством (організацією, підприємцем).

Якщо сайт було створено власними силами, то, згідно зі статтею 16 Закону про авторське право, виключне майнове право на службовий твір (у даному випадку - веб-сайт) належить роботодавцю, якщо інше не передбачено трудовим договором (або цивільно-правовим договором між автором і роботодавцем).

1. Згідно з підпунктом 138.3.4 ПКУ, у податковому обліку ліцензії належать до 6-ї групи нематеріальних активів як "інші нематеріальні активи (право на ведення діяльності ... )".

2. Але, якщо ліцензія оплачується не одразу на великий термін, а треба оплачувати кожного року, то визначити вартість ліцензій (в якості НМА), оплачуваних частками, одразу при її отриманні неможливо. Якийсь із чергових платежів підприємство може не здійснити і тоді ліцензія достроково припинить свою дію, а вартість придбання цієї ліцензії вже не довівнюватиме сумі всіх призначених законом платежів. Отже, достовірно визначити вартість такої довгострокової ліцензії одразу під час її отримання неможливо. І в такому випадку для витрат на ліцензію не задовольняється остання вимога стосовно віднесення до НМА з пункту 6 ПСБО-8: "його вартість може бути достовірно визначена". Тоді ці витрати класифікуються як Витрати майбутніх періодів.

1) Згідно з ч. 1 статті 1116 ЦКУ, предметом договору франчайзингу є право на користування комплексом нематеріальних активів франчайзера (торговельних марок, промислових зразків, винаходів, творів тощо). Як правило, за таким договором сплачуються роялті — платіж за користування або за надання права на користування НМА.

Згідно з ч. 1 стастті 1109 ЦКУ, предметом ліцензійного договору є дозвіл на використання об'єкта права інтелектуальної власності (майнові авторські права на комп'ютерну програму, авторські права на веб-сайт тощо) на умовах, визначених за взаємною згодою сторін з урахуванням вимог ЦКУ та Закону про авторське право. Надання права користування НМА є операцією, що оформляється в обліку сторін договором франчайзингу або ліцензійним договором. За користування або за надання права на користування сплачується винагорода — роялті.

2) У тому випадку, коли користувач отримує об'єкт у володіння або у власність чи розпорядження (або умови користування такими об'єктами надають право користувачу продати чи здійснити відчуження в інший спосіб такого об'єкта власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), за винятком випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов'язковим згідно із законодавством України), то це можна визнати придбанням НМА. Але, така операція має оформлятися окремим договором, наприклад договором про передання виключних майнових прав (згідно зі ст. 1113 ЦКУ). За договором про передання виключних майнових прав інтелектуальної власності відбувається часткова або повна передача виключних майнових прав назавжди, і це буде придбання НМА.

Згідно з підпунктом 138.3.4 ПКУ, у податковому обліку право користування земельною ділянкою належить до 2-ї групи нематеріальних активів. 

Стосовно цієї теми є лист Мінфіну №31-34000-20/23-4625/6662 від 26.05.2006, де є уточнення з посиланням на ПСБО8: право постійного користування земельною ділянкою відповідно до ПСБО8  визнається нематеріальним активом, якщо існує ймовірність одержання майбутніх економічних вигод, пов'язаних з використанням цього права, та його вартість може бути достовірно визначена.

Згідно зі ст. 420 ЦКУ комерційні (фірмові) найменування, торговельні марки (знаки для товарів і послуг) належать до об'єктів права інтелектуальної власності. Набуття права інтелектуальної власності на торговельну марку засвідчується свідоцтвом (ч. 1 ст. 494 ЦКУ). Відповідно до п. 17 ПСБО8, складова первісної вартості НМА, створеного підприємством, включає: прямі витрати на оплату праці, прямі матеріальні витрати, інші витрати, безпосередньо пов'язані зі створенням цього НМА та приведенням його до стану придатності для використання за призначенням, зокрема оплата реєстрації юридичного права, що означає право на придбані комерційні позначення.

1) Витрати на створення торгових марок (товарних знаків) не визнаються НА, а підлягають відображенню у складі витрат (відповідно до п. 9 ПСБО8. Наприклад, витрати на оплату послуг рекламному агентству зі створення торгової марки відображають у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені. Це підтверджується листом Мінфіну №31-34000-10-10/18842 від 11.09.2006.

2) Права на комерційні позначення (права на торговельні марки (знаки для товарів і послуг), комерційні (фірмові) найменування тощо) можуть зараховуватися на баланс підприємства як витрати на придбання торгових марок (на відміну від витрат на їх створення), за сумою, яка складається з витрат, наведених у п. 11 ПСБО 8.

1) Якщо, підприємство не придбаває авторського права на ескіз (дизайн), то витрати на розробку етикетки (замовлення до рекламної компанії) слід віднести до витрат періоду (дебет рахунку 93, до витрат, пов'язаних зі збутом).

2) Якщо підприємство-замовник набуває майнового авторського права на дизайн і це передбачено договором на розробку дизайну етикетки, то витрати на набуття авторського права відносяться на вартість нематеріального активу підприємства-замовника.

За умов, які прописані у пункті 7 ПСБО8 та підпункті 2.2 Методрекомендацій №1327:

01) намір, технічну можливість та ресурси для доведення нематеріального активу до стану, у якому він придатний для реалізації або використання;

02) можливість отримання майбутніх економічних вигод від реалізації або використання нематеріального активу;

04) інформацію для достовірного визначення витрат, пов'язаних з розробкою нематеріального активу.

Якщо розроблений НМА не відповідає вказаним критеріям, то витрати, пов'язані з його створенням, визнаються витратами звітного періоду, протягом якого вони були здійснені.

З приводу оформлення розробок є у лист Мінфіну №31-34000-10-10/7377 від від 11.04.2006