БУХУЧЕТ: ФОРУМ НАЛОГИ УЧЕТ РАБОТНИКИ РАСЧЕТЫ

Заполнение раздела II "Совокупный доход" отчета о финансовых результатах (Формы №2)

Тема: Заполнение отчета о финансовых результатах, Форма №2 (Заповнення звіту про фінансові результати, Форми №2).

Совокупный доход — новое понятие для бухгалтера, привыкшего составлять отчетность в ПБУ- формате. Поэтому описание раздела целесообразно начать с обращения к первоисточнику.

Как определено в параграфе 7 МСБУ 1, «общая совокупная прибыль — это изменение в собственном капитале в течение периода вследствие операций и других событий, кроме тех изменений, которые возникли вследствие операций с собственниками, действующими в соответствии с их полномочиями собственников». Этот показатель включает все компоненты «прибыли или убытка» (украинскому бухгалтеру привычнее — финансовые результаты, которые определяются в разделе I формы № 2), и «прочей совокупной прибыли» (для украинского бухгалтера это пока новое понятие).

В МСБУ 1 поясняется, что «прочая совокупная прибыль» содержит статьи доходов или расходов (включая корректировки переклассификации), которые не признаются в прибыли или убытке, как того требуют прочие МСФО. В свою очередь, «корректировки переклассификации» — «это суммы, перекласифицированные в прибыль или убыток в текущем периоде, признанные в прочей совокупной прибыли в текущем или предыдущем периодах».

Скрупулезность МСБУ 1 проявляется также в том, что в нем четко называются компоненты «прочей совокупной прибыли» — это:

01) «изменения в излишке переоценки (см. МСБУ 16 «Основные средства» и МСБУ 38 «Нематериальные активы»)»',

02) «актуарные прибыли и убытки по программам с определенными выплатами, признанными в соответствии с параграфом 93А МСБУ 19 «Выплаты работникам»;

03) «прибыли и убытки, возникающие в результате перевода финансовой отчетности заграничной хозяйственной единицы (см. МСБУ 21 «Влияние изменений валютных курсов»)»;

04) «прибыли и убытки от инвестиций в инструменты собственного капитала, оцененные по справедливой стоимости с отражением результата переоценки в прочей совокупной прибыли в соответствии с параграфом 5.7.5 МСФО 9 «Финансовые инструменты»;

05) «эффективная доля прибылей и убытков по инструментам хеджирования при хеджировании потоков денежных средств (см. МСБУ 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»)»',

06) «для отдельных обязательств, предназначенных как оцененные по справедливой стоимости с отражением результата переоценки в прибыли или убытке, величина изменения справедливой стоимости, которая относится к изменениям кредитного риска обязательства (см. параграф 5.7.7 МСФО 9)».

В НПБУ-1 украинскому бухгалтеру предложены следующие определения терминов:

01) совокупный доход — «изменения в собственном капитале в течение отчетного периода в результате хозяйственных операций и других событий (за исклю-чением изменений капитала за счет операций с собственниками)»;

02) прочий совокупный доход — «доходы и расходы, не включенные в финансовые результаты предприятия».

Как видим, они подобны определениям терминов, которыми апеллирует МСБУ 1, но при этом названы «совокупным доходом» и «прочим совокупным доходом». Специалисты отмечают, что в официальном переводе текста МСБУ 1 на украинский язык была допущена неточность: корректный перевод — «доход», а не «прибыль». Поэтому для устранения несоответствия терминов официального текста (на украинском языке) МСБУ 1 и НПБУ-1 далее станем использовать понятие «доход».

Итак, после сравнения МСБУ 1 и НПБУ-1 создается впечатление, что в украинском стандарте идет речь о тех же категориях, и они должны отражаться в разделе II формы по тем же правилам, что и в МСБУ 1. Между тем в НПБУ-1 нет исчерпывающего перечня компонентов «прочего совокупного дохода» и совсем не используется такая категория, как «корректировки переклассификации».

Этот факт заставляет задуматься... Ведь если руководствоваться исключительно украинскими определениями терминов, то вполне логично предположить, что в разделе II формы № 2 приводится информация, которая отражается на счетах собственного капитала, но при этом не связана со взносами собственников в уставный капитал или с распределением прибыли и не учитывается для определения финансового результата (счет 79). Следовательно, основные источники для отражения операции в совокупном доходе — это счета 41 «Капитал в дооценках» и 42 «Дополнительный капитал». Но такое предположение является ошибочным. Попробуем разобраться в этом и, исследуя Методические рекомендации № 433, опишем в комментариях, как же следует заполнять соответствующие строки раздела II. В таблице 2 покажем бухгалтерские счета, на которых накапливается соответствующая информация.

В статье «Дооценка» (уценка) необоротных активов» (строка 2400) согласно п.3.27 раздела III Методических рекомендаций приводится сумма дооценки объектов основных средств и нематериальных активов, уменьшенная на сумму уценки таких объектов в течение отчетного периода в пределах сумм ранее проведенных дооценок.

Прирост стоимости от переоценки (дооценка) основных средств (нематериальных активов) в бухгалтерском учете отражается проводкой Дт 10 (12) Кт 411 (412), обратная запись свидетельствует об уценке таких активов. С отражением дооценки (уценки) вроде все понятно, результат влияния этих операций на собственный капитал (строка 1495 формы № 1) отражается в строке 2400 формы № 2. К тому же соответствующее руководство к действию теперь есть в п.19—20 ПБУ-7, п.22—23 ПБУ-8 (после правок, внесенных Приказом № 627).

Таблица 2. Заполнение раздела II формы №2

Статья отчета

Код строки

Источник формирования показателя статьи

Дооценка (уценка) необоротных активов

2400

Кт 411, 412 (дооценки минус уценки и списываемые суммы при выбытии)

Дооценка (уценка) финансовых инструментов

2405

Кт 413 (дооценки минус уценки и списываемые суммы при выбытии)

Накопленные курсовые разницы

2410

Кт 423

Доля прочего совокупного дохода ассоциированных и совместных предприятий

2415

Кт 425

Прочий совокупный доход

2445

Кт 414, 424, 425

Прочий совокупный доход до налогообложения

2450

Алгебраическая сумма строк 2400—2445

Налог на прибыль, связанный с прочим совокупным доходом

2455

Дт 42 Кт 54, 641

Прочий совокупный доход после налогообложения

2460

Строка 2450 минус строка 2455

Совокупный доход (сумма строк 2350, 2355 и 2460)

2465

Строка 2460 плюс строка 2350 минус строка 2355

Но по мере использования объекта основных средств или нематериальных активов суммы дооценки (пропорционально начисленной амортизации) переносятся на счет 44 «Нераспределенные прибыли (непокрытые убытки)». Это происходит и в момент выбытия указанных активов. Что делать с этими суммами? Измененные пункты ПБУ-7 (п. 21) и ПБУ-8 (п. 24) предусматривают уменьшение капитала в дооценках, абсолютно умалчивая о последствиях для «прочего совокупного дохода». А Методические рекомендации № 433 до изменений, внесенных Приказом № 1192, предусматривали отражение сумм дооценок, перенесенных на счет 44, в комментируемой строке. Но впоследствии Минфин исправился и уточнил: «сумма дооценки, включаемая в нераспределенную прибыль (непокрытый убыток) в случаях, предусмотренных национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета, в состав совокупного дохода раздела II отчета о финансовых результатах не включается». И это правильно, в противном случае происходило бы задвоение показателей строк 2400 формы № 2 и 1420 формы № 1, которое проявилось бы в Отчете о собственном капитале (форма № 4) при заполнении строк 4110 (графа 4) и 4290 (графа 7) и итоговых строк 4295 и 4300 (графы 4 и 7).

В статье «Дооценка (уценка)» финансовых инструментов» (строка 2405) приводится сумма изменений балансовой стоимости объектов хеджирования в порядке, определенном ПБУ-13. К слову, соответствующие указания появились в п.38—41 ПБУ-13 в силу Приказа № 627.

В статье «Накопленные курсовые разницы» (строка 2410), руководствуясь Методическими рекомендациями № 433 (п.3.29 раздела III), следует отражать сумму курсовых разниц, которые в соответствии с ПБУ-21 относятся к составу собственного капитала и включаются в прочий совокупный доход. В пункте 9 ПБУ-21 (в редакции Приказа № 627) утверждается, что в составе дополнительного капитала и прочего совокупного дохода признаются курсовые разницы, возникающие по дебиторской задолженности или обязательствам по расчетам с хозяйственной единицей за пределами Украины, погашение которых не планируется и не является вероятным в ближайшей перспективе. Но не все курсовые разницы, отражаемые в собственном капитале, является компонентом «прочего совокупного дохода». Курсовые разницы, которые возникают вследствие перерасчета обязательств учредителей при формировании уставного капитала, отражаются в составе дополнительного капитала (п. 8 ПБУ- 21). При этом в письме от 19.11.2013 г. № 31-08410-07-16/33606 Минфин подчеркивает, что указанные курсовые разницы в составе прочего совокупного дохода не отражаются, поэтому рекомендует соответствующую информацию об их накоплении при-водить на счете 425 «Прочий дополнительный капитал».

Кроме того, о «прочем совокупном доходе» упоминается и в п. 14 ПБУ-21: «в случае продажи или ликвидации хозяйственной единицы за пределами Украины накопленная сумма курсовых разниц, отраженная в составе прочего дополнительного капитала, включается в состав прочих доходов (расходов) того отчетного периода, в котором определяется прибыль или убыток от продажи (ликвидации) хозяйственной единицы за пределами Украины и отражается в прочем совокупном доходе». Надо отметить — неоднозначная рекомендация. Ведь в операциях, о которых говорится в п.14 ПБУ-21, есть «корректировки переклассификации», проведение которых означает, что с одновременным признанием курсовых разниц в прочих доходах (расходах) соответствующим образом должен быть откорректирован «прочий совокупный доход».

В статье «Доля прочего совокупного дохода ассоциированных и совместных предприятий» (строка 2415) приводится информация о доле прочего : совокупного дохода ассоциированных компаний и совместных предприятий, учитываемых по методу участия в капитале.

В статье «Налог на прибыль, связанную с прочим совокупным доходом» (строка 2455) приводится сумма налога на прибыль, начисляемого при отражении операций в прочем совокупном доходе (п.3.33 раздела III Методических рекомендаций № 433). Например, от суммы дооценки основных средств начисляется отсроченный налог (как правило, это отсроченное налоговое обязательство) в корреспонденции со счетами собственного капитала (Дт 411, 412 Кт 54). Минфин предлагает и текущий налог начислять в том же порядке. В письме от 11.01.2010 г. № 31-34000-20/23-8887/2, говоря о бесплатно полученных объектах основных средств, Минфин утверждает, что сумма налога на прибыль, отражаемая в декларации по налогу на прибыль предприятия, отражается по Кт 641 в корреспонденции с Дт 42, упоминая при этом и счета 98, 54, 17. Впрочем, есть определенные сомнения, что налог на прибыль, начисленный от стоимости бесплатно полученных основных средств, имеет отношение к «прочему совокупному доходу». Дело в том, что сама операция по бесплатно полученным основным средствам в соответствии с МСБУ 1 в «прочем совокупном доходе» не отражается.

В статье «Прочий совокупный доход» (строка 2445) «приводится сумма прочего совокупного дохода, для отражения которого по признакам существенности нельзя было выделить отдельную статью или который не может быть включен в другие статьи, при-веденные в этом разделе» (п.3.31 раздела III Методических рекомендаций № 433). Как видим, рекомендации по заполнению данной строки весьма размытые, поэтому появляется соблазн отразить в этой статье все операции, признаваемые в собственном капитале, но не упомянутые в Методических рекомендациях № 433 как непосредственно отражаемые в других статьях.

Например, в этой строке, судя по всему, найдет отражение изменение балансовой стоимости финансовых активов (например, акций), предназначенных для продажи в долгосрочной перспективе. Такие активы оцениваются по справедливой стоимости, а изменение стоимости приводится в «прочем совокупном доходе».

Еще один претендент — бесплатно полученные основные средства (нематериальные активы). Как известно, признание их в активах предприятия сопровождается увеличением дополнительного ка-питала, традиционно в бухгалтерском учете эта операция отражается проводкой: Дт 10 Кт 424. Вместе с тем в перечне компонентов «прочего совокупного дохода», существующего в МСБУ 1, операции по бесплатному получению основных средств (нематериальных активов) отсутствуют. Учитывая определенные тенденции (курс, взятый Минфином на сближение ПБУ с МСФО, его попытка выделить в ПБУ операции, приводимые в совокупном доходе, непосредственные указания об этом в Приказе № 627), предположим, что такие операции по аналогии с МСФО-установками в «прочем совокупном доходе» не приводятся. Впрочем, для устранения всех сомнений, хорошо бы услышать четкие высказывания Минфина по этому поводу. К тому же он уже начал благородное дело по разъяснению отдельных аспектов отражения операций в «прочем совокупном доходе». К примеру, в письме от 19.11.2013 г. № 31-08410-07-16/33606 уже было признано, что отражение курсовых разниц на счете 42 «Дополнительный капитал» не является самодостаточным условием для отражения этих же сумм в «прочем совокупном доходе» (более подробно об этом уже было рассказано в комментарии).

А вот переоценки бесплатно полученных основных средств все же проявят себя в строке 2400 раздела II формы № 2.

Важные и популярные страницы / Важливі та популярні сторінки:

buh26303 Финансовая отчетность / buh26304 Фінансова звітність підприємства

buh26303 Бухгалтерский учет / buh26304 Бухгалтерський облік

buh26313 Учетная политика / buh26314 Облікова політика

buh26305 Баланс предприятия (Форма №1) / buh26306 Баланс підприємства (Форма №1)

buh26313 Отчет о финансовых результатах / buh26314 Звіт про фінансові результати

buh26315 Отчет о движении денежных средств / buh26316 Звіт про рух грошових кошті

buh26317 Отчет о собственном капитале / buh26318 Звіт про власний капітал

buh26319 Отчет субъекта малого предпринимательства / buh26320 Фінансовий звіт малого підприємства

buh26321 Примечания к финансовой отчетности / buh26322 Примітки до фінансової звітності

buh26307 Годовой отчет / buh26308 Річний звіт

buh26309 Квартальный отчет / buh26310 Квартальний звіт

buh26305 Бухгалтерские проводки / buh26306 Бухгалтерські проводки

buh26315 Приказ об учетной политике / buh26316 Наказ про облікову політику

buh26311 Электронная отчетность / buh26312 Електронна звітність

buh26319 План счетов бухгалтерского учета / buh26320 План рахунків бухгалтерського обліку

buh26301 Учет основных средств / buh26302 Облік основних засобів

buh26323 Должностная инструкция бухгалтера / buh26324 Посадова інструкція бухгалтера

buh26361 Календарь бухгалтера / buh26362 Календар бухгалтера.